IAS 35 – ACTIVITĂŢI ÎN CURS DE ÎNTRERUPERE

Obiectiv şi arie de aplicabilitate

IAS 35 stabileşte principiile de raportare a informaţiilor privind activităţile în curs de întrerupere. Separarea informaţiilor referitoare la activităţile în curs de întrerupere de informaţiile referitoare la activităţile continue, permite utilizatorilor să realizeze o mai bună estimare a capacităţii de generare de câştiguri şi a fluxurilor de numerar ale entităţii.

Acest standard se aplică pentru toate activităţile în curs de întrerupere pentru toate tipurile de entităţi.

IAS 35 este în exclusivitate un standard de prezentare de informaţii. În el se accentuează faptul că pentru recunoaşterea şi evaluarea veniturilor / cheltuielilor şi activelor / datoriilor aferente unei activităţi în curs de întrerupere trebuie utilizate principiile din celelalte IAS, standardele relevante fiind IAS 36 (Deprecierea activelor) şi IAS 37 (Provizioane, datorii şi active contingente).

Definiţii

Paragraful 2 din IAS 35 defineşte o operaţie în curs de întrerupere. Activităţile în curs de întrerupere sunt o componentă a activităţii unei întreprinderi:

1.       pe care întreprinderea conform unui singur plan:

(a)     o înstrăinează în întregime într-o tranzacţie unică (de exemplu prin vânzare sau prin renunţarea la dreptul de proprietate de către acţionari) sau prin vânzare pe bucăţi (de exemplu prin vânzarea sau decontarea individuală a activelor, respectiv datoriilor componentei);  sau

(b)     o lichidează prin abandon. 

2.       care reprezintă o linie de activitate majoră separată sau o arie geografică majoră de exploatare şi care poate fi evidenţiată distinct din punct de vedere operaţional, cât şi în scopuri de raportare financiară. (de exemplu un segment – vezi IAS 14).

Termenul “activitate în curs de întrerupere” nu se referă în mod neapărat necesar la renunţarea la anumite facilităţi, abandonarea fabricării unor produse sau abandonarea de linii de producţie, sau modificări ale forţei de muncă, pe care o entitate le efectuează ca răspuns la factorii pieţei. Cu toate acestea, adesea aceste tipuri de lichidări care nu sunt în general prin ele însele activităţi în curs de întrerupere, pot apărea în relaţie cu o activitate care este clasificată ca şi “activitate în curs de întrerupere”.

Standardul interzice folosirea termenului “activitate în curs de întrerupere”, dacă restructurarea, închiderea sau evenimentul respectiv, etc. nu satisface definiţia de mai sus.

 

Exemplu

O societate de vânzare cu amănuntul are două lanţuri de magazine – amplasate în două mari oraşe din România şi Bulgaria. Unul din lanţurile de magazine desface articole de uz casnic şi feronerie, celălalt  articole vestimentare. Vor fi următoarele activităţi considerate activităţi în curs de întrerupere în conformitate cu IAS 35?

Închiderea magazinului de articole de uz casnic din Timişoara.

Închiderea unui singur magazin dintr-un lanţ de magazine nu va fi clasificată ca o activitate în curs de întrerupere. Este puţin probabil ca activitatea unui  singur magazin să poată fi considerată o “linie de activitate majoră separată sau o arie geografică majoră de exploatare ”.

Închiderea atât a magazinului de articole vestimentare, cât şi a celui de articole de uz casnic din Timişoara.

Încetarea tuturor activităţilor desfăşurate în Timişoara nu va fi clasificată ca o activitate în curs de întrerupere. Este puţin probabil ca magazinele din Timişoara să fie considerate ca o “arie geografică majoră de exploatare”.

Retragerea de la vânzare a tuturor articolelor de curăţat din magazinele ce desfac produse de uz casnic.

Retragerea de la vânzare a acestor produse nu va fi clasificată ca o activitate în curs de întrerupere. Aceste articole reprezintă o linie de produse şi nu o “linie de activitate majoră separată”.

Vânzarea magazinului de articole vestimentare din Bulgaria unei alte societăţi.

Vânzarea tuturor magazinelor de articole vestimentare din Bulgaria nu va probabil clasificată ca o activitate în curs de întrerupere. Societatea nu închide o linie de activitate majoră  (încă mai are magazine de haine în România) şi nici nu îşi încetează activitatea într-o arie geografică majoră de exploatare închide (încă mai are în Bulgaria magazinele de articole de uz casnic). 

Închiderea tuturor magazinelor de articole de uz casnic în ambele ţări.

Închiderea tuturor magazinelor de acest tip va fi clasificată ca o operaţie în curs de întrerupere. Societatea închide o line de activitate majoră – activitatea de vânzare a articolelor de uz casnic.

Retragerea completă de pe piaţa bulgară.

Închiderea tuturor magazinelor din Bulgaria va fi clasificată ca o activitate în curs de întrerupere. Societatea îşi termină activitatea într-o arie geografică majoră de exploatare – activităţile desfăşurate în Bulgaria.

Prezentarea de informaţii iniţială

Punctul de pornire pentru această prezentare îl reprezintă “evenimentul prezentării iniţiale” care este definit în standard. Acesta se referă la apariţia uneia din următoarele situaţii oricare s-ar produce prima: 

(a)     încheierea unui contract de vânzare sau

(b)     aprobarea sau anunţarea unui plan detaliat de întrerupere a activităţii.

De la această dată, entitatea trebuie să prezinte în situaţiile financiare informaţiile cerute. Dacă evenimentul ce trebuie prezentat iniţial are loc după data bilanţului, dar înainte ca situaţiile financiare pentru exerciţiul respectiv să fie finalizate şi aprobate (de exemplu, dacă anunţul este făcut după sfârşitul anului), acele situaţii financiare trebuie să includă prezentările de informaţii cerute.

Prezentările de informaţii cerute pentru activităţile în curs de întrerupere sunt stabilite în paragraful 27 din standard. Prezentările narative includ:

·         O descriere a activităţii în curs de întrerupere;

·         Segmentul de activitate sau segmentul geografic în care se raportează  (în conformitate cu IAS 14);

·         data şi natura evenimentului prezentării iniţiale;

·         şi data sau perioada în care se preconizează ca întreruperea să fie finalizată. 

Prezentările numerice de informaţii:

·         valorile contabile, la data bilanţului, ale activelor şi datoriilor totale ce trebuie cedate;

·         valorile veniturilor, cheltuielilor, profitului sau pierderii înainte de impozitare şi a cheltuielilor cu impozitul pe venit atribuibile activităţii în curs de întrerupere pe durata perioadei financiare curente *;

·         fluxurile de numerar din activităţile de exploatare, finanţare şi investiţii, atribuibile activităţii în curs de întrerupere în cursul perioadei financiare curente *.

Toate prezentările de informaţii menţionate trebuie prezentate fie în situaţiile financiare fie în note. Totuşi, IAS încurajează ca prezentările marcate * să fie făcute în contul de profit şi pierdere şi, respectiv, situaţia fluxului de numerar.

Cedarea efectivă sau încheierea unui contract de vânzare

Atunci când are loc o cedare efectivă de active, o stingere a unor obligaţii sau încheierea unui contract de vânzare, entitatea trebuie să cuprindă următoarele informaţii în situaţiile sale financiare pentru acea perioadă. (Acestea ar putea apare în acelaşi moment cu evenimentul iniţial de prezentare, în acelaşi exerciţiu financiar sau în anul ulterior.)

·         valoarea câştigurilor sau pierderilor înainte de impozitare recunoscute la cedare**;

·         valoarea cheltuielilor cu impozitul pe profit aferente câştigului sau pierderii;

·         preţul de vânzare net, sau un interval al preţurilor de vânzare, (după costurile de cedare) ale acelor active nete pentru care există un contract de vânzare, momentul aşteptat al apariţiei acelor fluxuri de numerar şi valoarea contabilă a acelor active nete.

** Deşi majoritatea prezentărilor cerute de IAS pot apărea fie în situaţiile financiare fie în note, valoarea câştigului sau pierderii înainte de impozitare recunoscute la cedare trebuie prezentată în contul de profit şi pierdere.

Perioadele ulterioare

Aceste prezentări trebuie făcute în continuare în toate situaţiile financiare ulterioare, până la perioada în care se finalizează întreruperea (atunci când planul de întrerupere este finalizat sau abandonat).

În plus faţă de prezentările de mai sus, situaţiile financiare pentru perioadele ulterioare trebuie să includă prezentări actualizate, cum ar fi descrierea modificărilor semnificative privind activele şi datoriile ce urmează a fi înstrăinate (ex: modificări ale valorii şi momentului apariţiei fluxurilor de numerar aferente activelor şi datoriilor ce urmează a fi înstrăinate, detalii privind noile contracte de vânzare).

Dacă o entitate abandonează un plan privind întreruperea activităţii, despre care s-a raportat anterior faptul respectiv şi efectele sale trebuie prezentate.

Alte aspecte

Cifrele comparative prezentate în situaţiile financiare întocmite după evenimentul cu prezentare iniţială trebuie retratate în vederea separării activelor, obligaţiilor, veniturilor cheltuielilor şi fluxurilor de numerar continue şi întrerupte. De aceea, prezentările comparative ale activităţilor întrerupte includ activităţile clasificate ca întrerupte în exerciţiul anterior şi activităţile care erau continue în exerciţiul precedent dar care sunt clasificate drept întrerupte în exerciţiul curent. Anexa B la IAS este o ilustrare a modului în care aceasta se aplică în practică.

Trebuie reţinut că toate prezentările de informaţii cerute de IAS trebuie efectuate separat pe fiecare activitate întreruptă.

Deciziile privind întreruperea activităţilor sunt la latitudinea managementului. Astfel, efectele întreruperii unei activităţi nu trebuie prezentate ca elemente extraordinare.

Anexa A la IAS oferă exemple de prezentări de informaţii cerute în raport cu activităţile întrerupte.

Rezumat

O activitate întreruptă este o componentă semnificativă a unei entităţi raportoare – adesea un segment sau parte majoră a uneia – care este vândută sau a cărei activitate încetează altfel.

IAS 35 specifică cerinţele de prezentare pentru activităţile întrerupte, dar aspectele de recunoaştere şi evaluare sunt tratate de alte standarde, cum ar fi cele privind provizioanele şi deprecierea.

Prezentările încep atunci când întreprinderea s-a angajat faţă de întreruperea respectivă prin anunţarea evenimentului sau începerea acestuia, sau prin încheierea unui contract de vânzare.

Prezentările de informaţii includ valoarea contabilă a activelor ce urmează a fi întrerupte, valoarea contractelor de vânzare şi profitul din exploatare aferent activităţii întrerupte.

Cu o singură excepţie, prezentările trebuie făcute în note. Excepţia este că pierderile sau câştigurile din vânzarea activelor întrerupte trebuie prezentate în contul de profit şi pierdere.